X公司系公开发行A股的上市公司，主要生产销售家电产品。2005年12月ABC会计师事务所接受X公司的委托

宏、刘丹实施审计，出具了无保留意见审计报告。2006年8月，双方续签了通明公司2006年度财务报表的审计业务约定书。天驰会计师事务所继续指派王宏、刘丹担任该项业务的项目经理。

2006年11月初，王宏、刘丹着手编制通明公司2006年度财务报表审计业务的总体审计计划。为初步确定财务报表层的重要性水平，王宏、刘丹将通明公司2006年1至10月份的月报分别与2005年同月的情况进行了比较，发现通明公司2006年情况普遍好于上年。资产总额、净资产、营业收入、净利润等重要财务指标均比上年同期上升了至少5%。考虑到距年末仅有两个月的时间，且年末属于销售旺季，王宏、刘丹决定将上年年末资产总额、净资产及上年度营业收入、净利润的105%分别作为2006年末资产总额、净资产及2006年度营业收入、净利润的估计值，并按行业惯例，以资产总额的0.5%～1%、净资产的1%、营业收入的0.5%～1%以及净利润的5%～10%作为初步评估重要性水平的计算比例。

2007年2月10日，王宏、刘丹开始执行通明公司2006年度财务报表审计的外勤工作。通明公司2006年度未审财务报表如下。

要求：

(1)假定现在是2006年11月初，回答下列问题：

①王宏、刘丹估计的通明公司2006年度资产总额、净资产、主营业务收入、净利润分别是多少?

②基于谨慎性原则，考虑与确定重要性水平相关的行业惯例和通明公司的具体情况，王宏、刘丹确定的重要性水平是多少?

③如果王宏、刘丹仅以净利润作为初步评估通明公司重要性水平的判断基础，你认为是否适当?

④为全面反映通明公司的情况，王宏、刘丹初步确定通明公司2006年度财务报表层的重要性水平为200万元，你认为是否适当?请简单说明理由。

(2)假定现在是2007年1月初，审计人员已获取了通明公司编制2006年度资产负债表、利润及利润分配表，为了确定即将开始的外勤审计工作的重点，王宏、刘丹决定对财务报表中的若干项目实施分型程序。请回答下列相关问题：

①关于应收账款项目的分型程序：

从交易、业务活动的关系出发，选择与应收账款关系最为密切的一个项目进行比率分析，指出所能得出的结论，简要说明原因；

计算2005年、2006年末应收账款对资产总额的比率并进行比较，指出所得结论并简要说明原因；进而指出，为确认这一结论，注册会计师可以选择何种类似比率进行验证，验证结果是否支持已有结论。

②关于存货项目的分型程序：

计算通明公司2005年度、2006年度的存货周转率，进行对比分析，得出分析结论，并指出引起存货变动的可能原因；

计算2005年、2006年末存货余额对资产总额的比率并进行比较，指出所得结论并简要说明原因；进而指出：为了进一步确认这一结论，注册会计师可以选择何种类似比率进行验证，验证结果是否支持已有结论。

③关于应付账款项目的分型程序：

计算2005年末、2006年末应付账款对负债总额的比值，进行结构比例分析，确定2006年末应付账款项目的余额有无异常变化；根据原材料实物流转的逻辑关系和方向，设计一个能衡量应付账款变动是否正常的比例，对结构比例分析所得的结论进行印证。

④关于主营业务收入的分型程序：

根据资料—，通过比较2004、2006年度毛利率，分析并确定通明公司2006年度的主营业务收入有无异常变动；通过计算并比较2004、2006年度的资产周转率，分析通明公司 2006年度的主营业务收入有无异常变动。根据上述两个比率所得出的结论，确定注册会计师是否应将通明公司主营业务收入的真实性作为主要审计目标。

⑤关于主营业务成本的分型程序：

如果基于资产周转率和毛利率的分析结果是可信的，则这些结果能为注册会计师分析通明公司的主营业务成本带来何种提示。这种提示的结论与(3)中分析应付账款时运用逻辑关系设计的比率的变化趋势是否一致。

根据经批准的公司章程，Y有限责任公司注册资本为人民币10 000万元，于20×8年7月30日前一次缴足，其中，A公司出资3 000万元，具体包括：货币2 000万元，厂房1 000万元；B公司出资4 000万元，具体包括：固定资产出资2 400万元，土地使用权出资1 600万元；C公司出资3 000万元，具体包括：货币出资1 000万元，知识产权出资2 000万元。

20×8年7月27日，A公司以货币出资2 000万元，厂房账面价值950万，经评估价值为1 000万元；B公司固定资产账面价值2 000万，评估价值为2 400万元，土地使用权账面价值1 700万，评估价值为1 600万元；C公司以货币出资1 000万元，知识产权账面价值1 800万，评估价值为2 000万元。

Y有限责任公司于20×8年8月1日委托XYZ会计师事务所进行验资，注册会计师甲和乙于8月3日完成了审验工作。

要求：

(1)编制注册资本实收情况明细表。

(2)代注册会计师甲和乙拟一份验资报告。

售相关的业务，如果不考虑重要性水平，首先判断是否应当提出调整建议，如果需要，请列出调整分录。

(1)20×8年12月1日，A公司向甲公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为100万元，增值税税额为17万元。该批商品成本为80万元；商品已经发出，款项已经收到。协议规定，A公司应于20×9年4月30 将所售商品购回，回购价为110万元(不含增值税)，A公司的账务处理如下：

借：银行存款 117

贷：主营业务收入 100

应交税费——应交增值税(销项税额) 17

借：主营业务成本 80

贷：库存商品 80

(2)20×9年2月3日，A公司收到退回的一批产品。该产品系20×8年11月销售给乙公司。乙公司因产品质量原因根据销售合同条款退货。A公司将退回的产品冲减20×9年 2月的销售收入、销售成本及相关的增值税销项税额。该批产品的价格为400万元，成本为250万元，销售款项尚未收取。增值税税率为17%。

(3)注册会计师在审计A公司20×7年度财务报表时，通过实施销售截止测试发现，A公司20×8年1月主营业务收入明细账和主营业务成本明细账上记载的一批甲产品的销售业务，在20×7年12月已收妥款项，并符合销售收入确认条件，但在当月未做任何会计处理，而在20×8年1月做了如下会计处理：借记“银行存款"1 170万元，贷记“主营业务收入”1 000万元、“应交税费——应交增值税(销项税额)”170万元；同时结转相应的主营业务成本，借记“主营业务成本”870万元，贷记“存货——甲产品”870万元。在对20×7年度财务报表审计时，注册会计师建议将上述会计处理作为审计调整分录，调整A公司20×7年度财务报表。A公司调整了20×7年度财务报表，但未调整20×8年度相关账户和财务报表。

(4)20×8年12月1日，A公司采用分期收款方式向丙公司销售C产品一台，销售价格为6 000万元，合同约定发出C产品当日收取价款2 520万元(该批价款包括分期收款销售应收的全部增值税)，余款分3次于每年12月1日等额收取，第一次收款时间为20×8年12月1日(第一次收款时间为全部纳税义务发生时间)。C产品的成本为5 000万元。产品已于同日发出，并开具增值税专用发票，该产品现销方式下的公允价格是5 509.5万元。银行同期贷款利率为6%(假设实际利率也是6%)。A公司于20×8年确认营业收入 6 000万元，确认营业成本5 000万元。

(5)20×8年12月16日，A公司采用以旧换新方式，销售给丁公司产品2件，单价为 2 574万元(含税价)，单位销售成本为1 000万元；同时收回2件同类旧商品，每件回收价为100万元(不考虑增值税)；实际收到银行存款4 948万元。被审计单位的会计处理

如下：

借：银行存款 4 948

库存商品 200

贷：主营业务收入 4 400

应交税费——应交增值税(销项税额) 748

借：主营业务成本 2 000

贷：库存商品 2 000

表审计的业务约定书。方元作为盛夏会计师事务所委派的该审计项目负责人，于2006年1月8日根据X公司提供的应收账款、应付账款、预收账款、预付账款明细账等会计资料和其他经济资料，从中选择了若干客户发函询证，同时，也向 X公司的开户银行等外部机构和单位发函询证相关业务的具体情况。按照审计业务约定书的约定和审计计划的要求，应于2006年3月5日以前结束X公司2005年度会计报表审计的外勤工作，最晚于3月9日以前向X公司董事会提交审计报告。

2006年2月8日，方元要求助理人员李民对X公司客户的回函情况进行归集、整理。李民在归集整理后，及时向方元作了汇报，相关情况如下。

资料一：于2006年2月8日寄出的100封积极式询证函中，下列情况之外，均与X公司的账面记录一致：

(1)客户A公司没有按询证函的要求直接将回函寄到盛夏会计师事务所，而是寄给X公司的财务部门，由X公司的财务人员转交。因财务人员不知悉具体情况，拆封后方知应转交给会计师事务所。

(2)客户B公司复函声称其应付X公司总计5笔款项，由于情况复杂，已将相关往来情况从其计算机信息系统下载，并通过电子邮件发给本所。李民已接收了所称的邮件。邮件表明X公司的记录属实，但因B公司相关经手人失踪，无法付款。

(3)C公司回函表明，其从未向X公司定购商品，但确实于2005年12月20日收到发自 X公司的H产品。2006年1月10日，已将此情况告知X公司销售部门，相关人员要求C公司将由于地址差错而错发的产品转发给指定公司。考虑到产品的易碎性和2月底产品有效期将满，为避免承担责任，C公司已向X公司说明其拒绝转发，但表示可以免收X公司的仓储费用。

(4)D公司回函表明，确实以到货点交货的方式向X公司定购了80万元的商品，但自复函日为止，尚未收到货物。回函要求本所代向X公司转达“尽快发出货物”的要求，并表明，一旦接到商品，将在一周内付款。经询问X公司发货部门，相关人员答复称此批货物早已发出。

(5)发给E公司的询证函至2月8日止没有收到回函。李民按X公司明细账记载的E公司电话号码向对方查询，被告知是私宅电话。该笔业务记载的是一笔金额高达200万元的预付账款。

(6)发给F公司的询证函被邮局以“地址不详”为由退回，李民将原信件地址与X公司明细账记载的地址核对后，发现这封本应发往山东运城的信件地址被误写为山西运城。资料二：X公司的应付账款明细账资料显示，该公司应付20家债权人300万元材料款。按审计计划，审计小组人员于2006年2月25日进驻X公司后，详细检查X公司2006年 1、2月份的应付账款明细账贷方记录并由之追查到原始凭证。

方元于2006年1月20日获悉，因X公司对其债务久拖不还，已被部分债权人起诉至法院，要求判决其偿还所欠的500万元款项。据此，方元察觉到X公司可能存在高额的未入账应付账款。控制测试表明，X公司有一套行之有效的购货验收内部控制制度，包括对验收单连续编号和按照验收单日期先后支付款项等，但具体负责支付款项的人员涉嫌舞弊，已数日未来公司上班。对此，因当地有关部门已立案侦察，X公司不愿向方元提供更多的情况。

资料三：除了X公司应收账款及应付账款外，方元和李民还考虑其他重要账户与函证相关的问题。下面列示了X公司部分账户的情况(金额单位：万元)。

资料四：

2006年2月25日，盛夏会计师事务所的审计小组按照审计计划规定开始对X公司2005年度会计报表实施外勤审计工作。

(1)2月24日，盛夏会计师事务所直接收到了A公司的再次复函，但经与第一次复函核对，其应付X公司的款项金额比第一次回函减少了10万元。经查，确认A公司已于 2006年2月15日向X公司支付了10万元的款项，X公司出示了收款凭证。

(2)2月26日，事务所收到B公司加盖公章的电子邮件打印件后，用传真发给审计小组负责人方元，经询问X公司得知，此笔应收账款已经进入诉讼程序；

(3)由于C公司地处偏远地区，交通不便，加之临近有效期，X公司错发给C公司的商品未能办理转发，X公司为此决定扣发填写发货单人员一年的奖金；

(4)经查，销售给D公司的产品确实于2005年12月10日发出，但因12月11日发生了重大交通事故，承运产品的大型运输车连同X公司的托运的产品均已严重毁损。X公司为此出示了承运人提供的加盖公司公章的说明材料。说明材料表明承运商将按保险合同向保险公司索赔，并在得到赔偿后按其与X公司签订的承运合同，向X公司支付所运载商品的成本价值；

(5)向E公司发出的第二封询证函仍未得到回函，但X公司所提供的第二个电话号码系 E公司总经理的手机号。通话者除了确认自己是E公司的经理外，还表示尽快向盛夏会计师事务所复函。盛夏事务所迄今没有接到复函，电话联系也因对方手机无人接停而未能通话。

(6)原因地址差错被邮局退回、按照更正后的地址重新寄发给F公司的询证函于2月28日再次被邮局退回，理由仍然是地址不详。

要求：

(一)针对资料一中的每种情况，假定现在是2006年2月8日，指出方元应要求李民分别进行怎样的反应?

(二)针对资料二，请回答下列问题：

(1)何种情况下，方元应对X公司的应付账款实施函证程序?

(2)函证应付账款时，注册会计师方元应如何选择函证的对象?最好采用何种函证方式?

(3)根据应付账款账户记录选择函证对象有助于发现X公司以什么方式低估的应付账款?

(4)为通过函证发现X公司可能存在的将应付某一债权人的所有款项全部不入账的严重舞弊行为，方元可以依赖X公司的何种内部控制确定函证对象? (5)对于最终未回函的重大项目，方元应实施何种替代程序?

(三)针对资料三，回答下列问题，并将答案填入表格内。其中必须的函证的，在“是否函证”栏内填写“必须”，必要时需要函证的，填写“可以”，不函证的，填写“无须”。

(四)针对资料四，指出方元应根据每种情况的最新进展，做出怎样的决策或反应。

设有出纳部门。为顺利监盘库存现金，M注册会汁师在监盘前一天通知G公司会计主管人员做好监盘准备。考虑到出纳口常工作安排，对总部和营业部库存现金的监盘时间分别定在上午十点和下午三点。监盘时，出纳把现金放入保险柜，并将已办妥现金收付手续的交易登入现金日记账，结出现金日记账余额；然后，M注册会计师当场盘点现金，在与现金日记账核对后填写“库存现金盘点表”，并在答字后形成审计工作底稿。

要求：请指出上述库存现金监盘工作十有哪些不当之处，并提出改进建议。

甲股份有限公司(以下简称甲公司)是一家上市公司，XYZ会计师事务所于2×10年10月接受审计委托，XYZ会计师事务所决定由合伙人注册会计师A负责该项审计业务，并指派注册会计师B担任该项业务的项目经理。未经审计的财务报表利润总额为1020万元，净利润总额为600万元。2×11年1月5日，注册会计师B着手编制甲公司2×10年度财务报表审计业务的总体审计计划，初步确定财务报表层次的重要性水平为217万元，甲股份有限公司的财务报表批准日2×11年3月20日，并于同日提交了审计报告，2×11年4月1 日财务报表和审计报告对外公布。

资料一：注册会计师B在对甲公司的相关业务进行审计时，发现该公司2×10年度业务中存在以下需要考虑的事项：

(1)甲公司会计政策规定，20×9年以来对应收账款采用账龄分析法计提坏账准备。根据债务单位的财务状况、现金流量等情况，确定坏账准备计提比例分别为：账龄1年以内的(含1年，以下类推)，按其余额的10%计提；账龄1～2年的，按其余额的30%计提；账龄2～3年的，按其余额的50%计提；账龄3年以上的，按其余额的80%计提。甲公司2×10年12月31日未经审计的应收账款账面余额为6792．9万元，相应的坏账准备余额为1676．49万元。应收账款账面余额明细情况如下(单位：万元)：

(2)注册会计师B在审计时发现，2×10年12月31日甲公司C原材料(专门用于生产P产品)账面原值为1000万元，以前未就该产品计提存货跌价准备。根据相关资料了解到2×10年底C原材料的市场价格为700万元(假定销售该材料不发生相关费用)；C原材料市场销售价格的下跌。导致用C原材料生产的P产品价格也下跌，P产品的市场销售价格为1030万元，估计销售P产品发生的相关费用为10万元。C原材料进一步加工为P产品尚需投入50万元。甲公司在2×10年底做的相关会计处理是借记资产减值损失，贷记存货跌价准备，金额为300万元。

(3)2×11年3月25日，注册会计师B获知甲公司原来涉及环境污染的案件已审理完毕，法院判决甲公司应赔偿客户100万元损失，甲公司不准备上诉。注册会计师B于2×11年3月25日完成了相应的审计程序，发现2×10年12月31日已确认预计负债50万元，但判决后未进行会计处理。

(4)甲公司于20×9年6月1日向F银行借入年利率为5%的2年期的长期借款600万元用于生产。甲公司扩建生产线，该项目采用工程包干价格，整个工程造价400万元，工期为l年，工程开工后每季度初支付100万元。由于无其他借款，甲公司分别于2×10年1月1日、4月1日、7月1日、10月1日利用该借款100万元支付工程进度款。尚未动用的借款资金2×10年取得的利息收入为5万元。甲公司2×10年12月31日未经审计的该项在建工程余额为420万元，其中包括利息费用20万元。

(5)由于甲公司搬迁至新建办公楼，原办公楼于2×10年6月30日出租，该办公楼于20×1年12月31日以1500万元的价格购入并投入使用，预计残值率为20%，预计使用年限为40年，采用直线法计提折旧。注册会计师审查了出租合同和相关账目。2×10年度会计记录显示：取得出租收入为100万元，记入其他业务收入中，并做出计提折旧的会计处理为“借：其他业务成本15贷：累计折旧15”。由于该办公楼处于商业区，房地产交易活跃，该企业能够从市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，甲公司董事会批准该办公楼采用公允价值模式计量，并确定转换日该办公楼的公允价值为1600万元。但公司未将该办公楼转换为投资性房地产。2×10年12月31日，该办公楼公允价值没有发生变化。

(6)2×10年10月10日，甲公司用一批库存商品换入乙公司一台设备，该批库存商品的账面价值为200万元，公允价值等于计税价格为250万元，适用的增值税税率为17%(假定不考虑运费抵扣进项税额以及设备相关的增值税问题)。换入设备的原账面价值为280万元，公允价值为292．5万元，该项交易具有商业实质。甲公司对该业务的处理是：

资料二：2×11年3月19日，A注册会计师在阅读甲公司管理层的经营报告，发现列示的净资产收益率与财务报表相关数据得出的结果存在重大不一致，追加审计程序后确认经营报告列示的数据有误。

(1)针对资料一第(1)至第(6)事项，如果不考虑审计重要性水平，请分别判断注册会计师是否需对2×10年度财务报表提出审计处理建议?若需提出审计调整建议，请直接列示审计调整分录(审计调整分录均不考虑对甲公司2×10年的税费、递延所得税资产和递延所得税负债、期末结转损益及利润分配的影响，下同)。

(2)如果考虑审计重要性水平，假定甲公司分别只存在资料一的第(1)至第(6)事项中的1个事项，并且拒绝接受注册会计师针对事项(1)至事项(6)提出的审计处理建议(如果有)，在不考虑其他条件的前提下，请指出注册会计师应当针对该6个独立存在的事项分别出具何种意见类型的审计报告。

(3)针对资料二，不考虑其他情况，假设注册会计师提请甲公司管理层进行调整，管理层予以拒绝，请代为续写审计报告(假定审计报告中不包含“按照相关法律法规的要求报告的事项”部分)。

审计报告

甲股份有限公司全体股东：

(引言段略)

一、管理层对财务报表的责任

(略)

二、注册会计师的责任

(略)

(4)注册会计师在审计过程中考虑与治理层进行沟通，沟通的内容较多，除审计中发现的问题和独立性等事项外，还包括一些补充事项。但在沟通过程中，治理层可能对补充事项的范围和注册会计师的责任存在一定的误解。那么注册会计师应当提醒其就补充事项应当注意哪些情况?

XYZ会计师事务所的X和Y注册会计师对公开发行A股的ABC股份有限公司2008年度财务报表进行审计。该公司未经审计的2008年度的部分会计资料如下：

X、Y注册会计师经审计发现以下四个事项：

(1)2008年4月1日，ABC股份有限公司向D公 路开发公司投资12 000万元，D公路开发公司主要经营一条已投入使用的100公里公路。鉴于该公路的经营期限为自2008年4月1日起共12年整，根据国家对公路投资管理方面的工业规定并考虑双方的具体情况，经批准，ABC股份有限公司与D公路开发公司签订了投资合同，合同规定，经营期间前4年每年支付给ABC股份有限公司2 400万元、后8年每年支付给ABC股份有限公司1 800万元；经营期满后，该公路无偿划归国家所有，ABC股份有限公司不再收回原始投资。2008年4月1日，ABC股份有限公司按规定进行投资时的会计处理。2008年12月31 13，ABC股份有限公司收到作为该年度9个月应收的款项共计1 800万元银行存款，并将其确认为投资收益。

(2)公司采用平均年限法核算固定资产折旧，漏计2008年12月份的累计折旧，该办公大楼原值12 000万元，预计使用年限为20年，预计净残值率为5%。

(3)2008年1月30日ABC股份有限公司清查盘点原材料，发现短缺15万元，作了借记“待处理财产损益”科目15万元的会计处理。2008年12月，查清短缺原因，其中属于一般经营损失部分为1万元，公司作了借记“营业外支出一非常损失”科目15万元的会计处理。

(4)ABC股份有限公司采用备抵法核算坏账，坏账准备按期未应收账款的5%0计提。2008年12月31日未经审计的资产负债表反映的应收账款项目为借方余额10 000万元，坏账准备项目为贷方余额10万元。应收账款项目的明细组成如下：

要求：

(1)如果以资产总额、净资产(股东权益)、营业收入和净利润作为判断基础，采用固定比率法，并假定资产总额、净资产、营业收入和净利润的固定百分比数值分别为0.5%、1%、0.5%和5%.取代X和Y注册会计师计算确定ABC股份有限公司2008年度财务报表层次的重要性水平。

(2)假定不考虑ABC股份有限公司2008年度财务报表层次的重要性水平，就审计发现的上述四个事项，请代X和Y注册会计师列示审计调整分录(不考虑调整分录对税费、期末结转损益及利润分配的影响)。

(3)假定X和Y注册会计师将ABC股份有限公司2008年底财务报表层次的重要性水平分配至 各财务报表项目，其中部分财务报表项目的重要性水平如下：

针对审计发现的上述四个事项，请指出上述审计调整分录中，哪些为X和Y注册会计师必须建议ABC股份有限公司调整的审计调整分录？必须建议调整的审计调整分录中，哪些应归入“审计差异调整表一账项调整分录汇总表”，哪些应归纳入“审计差异调整表一重分类调整分录汇总表”，哪些应归入“审计差异调整表一未更正错报汇总表”？并请简要说明理由(不考虑调整分录对所得税费用、期末结转损益及利润分配的影响)。

在了解被审计单位及其环境时，注册会计师决定了解被审计单位的行业状况，以识别与行业有关的重大错报风险；同时，还决定了解被审计单位是否存在与下列内容有关的目标和战略，以考虑相应的经营风险。

请回答：

（1）注册会计师主要应从哪些方面了解被审计单位的行业状况？

（2）针对被审计单位目标与战略所涉及的下列每项内容，指出其可能导致被审计单位需要面临的相应的经营风险，填列在下表相应空格中：

（3）在上表列示的各项内容中，指出最有可能产生财务后果，即最有可能影响财务报表的三项。

注册会计师在了解被审计单位ABC公司的内部控制时，发现该公司相关的内部控制同时含有自动控制和人工控制两种控制方式。由于注册会计师基于以往执业经验认为控制效果受所采用的控制方式的影响，决定在评价控制效果前先对ABC公司针对业务特点和控制目的所采用的控制方式的适当性进行评价。下表是注册会计师罗列的ABC公司相关业务的特点及控制目的。

（1）请指出，哪些情形更适用于实施自动控制，哪些情形更适用于进行人工控制。你认为适用于自动控制的，请在相应的业务的特点或控制的目的后的空格中填列“自动”；你认为更适用于进行人工控制的，请在相应空格中填列“人工”。

（2）请指出，注册会计师应当从哪些方面了解人工控制产生的特定风险？

（3）通常情况下，注册会计师应当实施哪些程序，以获取有关控制设计和执行的审计证据？